關(guān)于非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）/征地返還用地（指標(biāo)）的來(lái)源，深圳相關(guān)土地方面專(zhuān)著的論述較多，本文以下主要從實(shí)操角度出發(fā)，選取核心點(diǎn)進(jìn)行解析：

1. 非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）來(lái)源

通過(guò)閱讀各區(qū)關(guān)于非農(nóng)建設(shè)用地管理辦法的相關(guān)規(guī)定（詳見(jiàn)附表：深圳原關(guān)外各區(qū)非農(nóng)管理辦法匯總）可知，深圳原關(guān)外地區(qū)的非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）主要是1993年和2004年以后劃定的非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)），政策依據(jù)主要是《深圳市寶安、龍崗區(qū)規(guī)劃、國(guó)土管理暫行辦法》（深府[1993]283號(hào)）以及《深圳市寶安龍崗兩區(qū)城市化土地管理辦法》（深府[2004]102號(hào)）。另外，還存在一些諸如98非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）（主要是龍崗區(qū)），同富裕、固本強(qiáng)基、扶貧奔康工程用地等特殊非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）種類(lèi)。

需要說(shuō)明的是，在深圳原關(guān)內(nèi)（福田、羅湖、鹽田、南山），存在一種特殊的“關(guān)內(nèi)的非農(nóng)建設(shè)用地”，主要是原特區(qū)內(nèi)在上個(gè)世紀(jì)80年代劃給農(nóng)村集體股份公司的用地紅線，政策依據(jù)主要是《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)深圳特區(qū)內(nèi)農(nóng)村規(guī)劃工作的通知》（深府辦［1986］411號(hào)）等。

2. 征地返還用地（指標(biāo)）來(lái)源

與非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）來(lái)源于市級(jí)或區(qū)級(jí)明確的政策不同，征地返還用地（指標(biāo)）一般具有個(gè)別性、發(fā)生原因特殊性的特點(diǎn)，具體類(lèi)型也包括征地返還用地（指標(biāo)）、拆遷安置用地指標(biāo)等。筆者翻閱深圳市級(jí)及各區(qū)相關(guān)政策文件，暫確未發(fā)現(xiàn)相關(guān)文件對(duì)征地返還用地（指標(biāo)）有明確的定義或解釋。實(shí)操過(guò)程中，征地返還用地（指標(biāo)）一般可適用《關(guān)于征地安置補(bǔ)償和土地置換的若干規(guī)定（試行）》(深府〔2015〕81 號(hào))（已過(guò)有效期）以及《<關(guān)于征地安置補(bǔ)償和土地置換的若干規(guī)定（試行）>實(shí)施細(xì)則》(深規(guī)土〔2016〕1 號(hào)) （已過(guò)有效期）進(jìn)行相關(guān)征地返還用地（指標(biāo)）的落實(shí)工作。

不難看出，非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）是一種普遍性、政策性較強(qiáng)而債務(wù)性較弱、可由相關(guān)主管部門(mén)制作臺(tái)賬進(jìn)行統(tǒng)一管理的用地指標(biāo)，而征地返還用地（指標(biāo)）則是一種特殊性、債務(wù)性較強(qiáng)而政策性較弱、較難實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一管理的用地指標(biāo)，兩者區(qū)別較為明顯。但是，因非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）、征地返還用地（指標(biāo)）一般均屬于深圳市規(guī)劃和自然資源局及在各區(qū)的派出機(jī)構(gòu)主管，具體開(kāi)發(fā)流程上一般均需先尋找未完善征轉(zhuǎn)關(guān)系的集體用地上進(jìn)行開(kāi)發(fā)建設(shè)，兩者開(kāi)發(fā)流程非常相似，筆者下文就不在作細(xì)分。

通過(guò)閱讀各區(qū)關(guān)于集體用地開(kāi)發(fā)和交易管理的相關(guān)規(guī)定（詳見(jiàn)附表：深圳各區(qū)集體用地開(kāi)發(fā)和交易重點(diǎn)政策）可知，深圳各區(qū)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的具體開(kāi)發(fā)方式，一般明顯的分為集體建設(shè)用地自主開(kāi)發(fā)和集體建設(shè)用地合作開(kāi)發(fā)兩類(lèi)。

1. 集體建設(shè)用地自主開(kāi)發(fā)

即由村股份公司自行進(jìn)行項(xiàng)目開(kāi)發(fā)，本文開(kāi)頭處深圳近期在售或在建非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地典型項(xiàng)目中的代表案例，如南山區(qū)的海境界家園（住宅）、龍崗區(qū)的昊龍華庭（住宅）、龍崗區(qū)的寶昌利御峰公館（住宅）、光明區(qū)的紅星創(chuàng)新廣場(chǎng)（工業(yè)）等就是此類(lèi)代表，開(kāi)發(fā)商在集體建設(shè)用地自主開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中，一般是以代建代管服務(wù)方的角色出現(xiàn)。

需要說(shuō)明的是，伴隨非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地開(kāi)發(fā)流程的逐步明確、資金及金融機(jī)構(gòu)對(duì)于深圳尤其是各股份公司的支持，集體建設(shè)用地自主開(kāi)發(fā)項(xiàng)目成逐年增加的趨勢(shì)，自主開(kāi)發(fā)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目越來(lái)越成為了村股份公司的一種優(yōu)先選擇。

2. 集體建設(shè)用地合作開(kāi)發(fā)

與集體建設(shè)用地自主開(kāi)發(fā)形成對(duì)比，合作開(kāi)發(fā)即村股份公司引入合作方（一般是開(kāi)發(fā)商）對(duì)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目共同進(jìn)行開(kāi)發(fā)，合作方（一般是開(kāi)發(fā)商）成為該類(lèi)項(xiàng)目的實(shí)際操盤(pán)方，而村股份公司則一般通過(guò)分取相應(yīng)比例或梳理的建成房屋及貨幣補(bǔ)償來(lái)保障集體資產(chǎn)的保值增值。

集體建設(shè)用地合作開(kāi)發(fā)與集體建設(shè)用地（集體資產(chǎn)）參與城市更新存在一定區(qū)別，各區(qū)在具體政策規(guī)定及實(shí)操上也存在較多區(qū)別，在此提醒讀者注意，筆者下文也主要是針對(duì)集體建設(shè)用地合作開(kāi)發(fā)進(jìn)行重點(diǎn)介紹。

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地合作開(kāi)發(fā)類(lèi)項(xiàng)目實(shí)際操作過(guò)程中，在簽訂《土地出讓合同》過(guò)程中基本均是一致的，均是由國(guó)土部門(mén)與擁有非農(nóng)建設(shè)用地指標(biāo)/征地返還用地指標(biāo)的村股份公司簽訂。但是，在合作開(kāi)發(fā)的情形下，涉及到合作方在項(xiàng)目過(guò)程中的地位體現(xiàn)，就需要簽訂一份《<土地出讓合同>補(bǔ)充協(xié)議》，這個(gè)時(shí)候就會(huì)出現(xiàn)“單抬頭”和“雙（多）抬頭”的區(qū)別。

1. 何謂“單抬頭”

“單抬頭”項(xiàng)目，在簽訂《<土地出讓合同>補(bǔ)充協(xié)議》過(guò)程中，關(guān)鍵點(diǎn)如下：

第一，補(bǔ)充協(xié)議簽訂主體為：國(guó)土部門(mén)VS股份合作公司 VS 股份合作公司新設(shè)立的全資子公司 ；

第二，補(bǔ)充協(xié)議中一般會(huì)明確約定土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移給股份合作公司新設(shè)立的全資子公司所有。

2. 何謂“雙（多）抬頭” 

“雙（多）抬頭”項(xiàng)目，在簽訂《<土地出讓合同>補(bǔ)充協(xié)議》過(guò)程中，關(guān)鍵點(diǎn)如下：

第一，補(bǔ)充協(xié)議簽訂主體為：國(guó)土部門(mén)VS股份合作公司 VS 開(kāi)發(fā)商項(xiàng)目公司；

第二，補(bǔ)充協(xié)議中一般會(huì)明確約定土地使用權(quán)歸屬股份合作公司、開(kāi)發(fā)商項(xiàng)目公司共同共有；

第三，補(bǔ)充協(xié)議中一般會(huì)依據(jù)《深圳市原農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織非農(nóng)建設(shè)用地和征地返還用地土地使用權(quán)交易若干規(guī)定》（深府〔2011〕198號(hào)）的規(guī)定，明確約定建成后雙方分物業(yè)面積占比。

還需要提醒讀者注意，“雙（多）抬頭”項(xiàng)目并非一定是非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地類(lèi)項(xiàng)目，筆者注意到至少還有如下兩類(lèi)項(xiàng)目也是“雙（多）抬頭”項(xiàng)目：

第一，城市更新項(xiàng)目也會(huì)存在雙抬頭的情形，如福田區(qū)的上沙村城市更新單元（建設(shè)單位即實(shí)施主體為：深圳市匯海置業(yè)有限公司、深圳市上沙實(shí)業(yè)股份有限公司和）、龍華區(qū)的龍勝舊村片區(qū)城市更新單元（建設(shè)單位即實(shí)施主體為：深圳市協(xié)躍房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司、深圳市大浪龍勝股份合作公司與）。

第二，部分特殊項(xiàng)目，如南山區(qū)的合正置地大廈（建設(shè)單位為：上富土石方機(jī)械工程（深圳）有限公司,深圳市在遠(yuǎn)投資有限公司）、龍華區(qū)的未央花園（建設(shè)單位為深圳市大晟投資管理有限公司，中國(guó)郵政集團(tuán)公司深圳市分公司）等，均是特殊類(lèi)型的“雙（多）抬頭”項(xiàng)目。

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的具體操作流程上，一般均需經(jīng)歷如下流程：

獲取非農(nóng)/征返用地批復(fù)階段，主要是對(duì)村股份公司原有指標(biāo)及具體對(duì)應(yīng)項(xiàng)目區(qū)位的落實(shí)，其屬于非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)的最初環(huán)節(jié)。非農(nóng)/征返用地的批復(fù)有時(shí)還會(huì)涉及重新劃定、跨社區(qū)、跨街道異地調(diào)整等，本文限于篇幅，在此不在贅述。

需要重點(diǎn)說(shuō)明一點(diǎn)，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地的調(diào)整，一般原則上應(yīng)在未完善征轉(zhuǎn)地手續(xù)的集體用地上進(jìn)行安排。部分項(xiàng)目確實(shí)需要在已完善征轉(zhuǎn)地補(bǔ)償手續(xù)的國(guó)有用地上安排的，一般需要經(jīng)項(xiàng)目所在地的區(qū)政府或新區(qū)管理委員會(huì)同意，并完善相關(guān)土地補(bǔ)償金額退回等手續(xù)后，方可辦理落入非農(nóng)建設(shè)用地（指標(biāo)）/征地返還用地（指標(biāo)）相關(guān)手續(xù)。

最終版本的非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地批復(fù)文件中，一般會(huì)明確非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地的具體類(lèi)型（為工商用地還是工業(yè)用地），明確具體的宗地號(hào)及宗地面積、土地性質(zhì)、地塊坐標(biāo)等，并一般由深圳市規(guī)劃和自然資源局在各區(qū)的派出機(jī)構(gòu)印發(fā)，并在后附上相應(yīng)的《XXXX用地方案圖》。

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地的規(guī)劃指標(biāo)，一般依據(jù)最終版本的非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地批復(fù)文件中所確定的項(xiàng)目所在位置的密度分區(qū)基準(zhǔn)容積率及法定圖則的容積率綜合確定。當(dāng)然，針對(duì)項(xiàng)目的不同區(qū)位及其他相關(guān)情況，會(huì)存在一些額外提高容積率的空間，提高容積率的同時(shí)，一般也需要建設(shè)單位參照《關(guān)于規(guī)范已出讓未建用地土地用途變更和容積率調(diào)整的處置辦法》(深府辦規(guī)〔2019〕3號(hào))的相關(guān)規(guī)定，向政府相關(guān)部門(mén)無(wú)償移交相應(yīng)比例的物業(yè)。

最終核發(fā)的《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》，一般會(huì)明確相應(yīng)的建設(shè)指標(biāo)（如容積率、綠地率等）要求。后續(xù)土地出讓合同的簽訂與地價(jià)繳納，就會(huì)以該《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》作為藍(lán)本，計(jì)算具體需要繳納的地價(jià)。

土地出讓合同簽訂的流程前文已有說(shuō)明，本處不在贅述，一般需注意單抬頭與雙（多）抬頭的區(qū)別。另外，具體地價(jià)繳納上，一般在簽訂完成《<土地出讓合同>補(bǔ)充協(xié)議》后，由開(kāi)發(fā)商將全部土地價(jià)款通過(guò)相應(yīng)方式繳納至國(guó)土部門(mén)。

地價(jià)繳納具體金額上，一般需注意按照2019年10月最新印發(fā)的《深圳市地價(jià)測(cè)算規(guī)則》(深府辦規(guī)〔2019〕9號(hào))中附表9《留用土地項(xiàng)目修正系數(shù)表》以及《深圳市2018年度標(biāo)定地價(jià)成果》（深規(guī)劃資源〔2019〕562號(hào)）的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)計(jì)算。

筆者實(shí)操中發(fā)現(xiàn)，因2018年標(biāo)定地價(jià)相比原2013年度的基準(zhǔn)地價(jià)均有不同程度的大幅上升，且《深圳市地價(jià)測(cè)算規(guī)則》(深府辦規(guī)〔2019〕9號(hào))相比原《深圳市原農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織非農(nóng)建設(shè)用地和征地返還用地土地使用權(quán)交易若干規(guī)定》（深府〔2011〕198號(hào)）的計(jì)算規(guī)劃已有較大調(diào)整，就非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目而言，地價(jià)均有不同程度的上升。

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目在辦出《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》以及《國(guó)有土地使用權(quán)證》（2016年后深圳各地基本是核發(fā)《不動(dòng)產(chǎn)權(quán)證》）兩個(gè)證件后，后續(xù)具體的項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)過(guò)程與常規(guī)房地產(chǎn)二級(jí)開(kāi)發(fā)流程類(lèi)似，本處不再贅述，具體以各區(qū)實(shí)操為準(zhǔn)。

具體開(kāi)發(fā)建設(shè)完成后的房屋分配中，同意也區(qū)分單抬頭與雙（多）抬頭而有所區(qū)別。單抬頭情形下，其具體房屋分配是一個(gè)“銷(xiāo)售”的過(guò)程，即需要將村股份公司應(yīng)分得的相應(yīng)比例的房屋，從項(xiàng)目公司作轉(zhuǎn)移/變更登記，登記至村股份公司名下；雙（多）抬頭情形下，其具體房屋分配則是一個(gè)“分配”的過(guò)程，即原項(xiàng)目上所有房屋屬于開(kāi)發(fā)商+村股份公司雙方共有，具體房屋分配只是把村股份公司應(yīng)分得的相應(yīng)比例的房屋直接初始登記到村股份公司名下即可。

深圳各區(qū)針對(duì)集體建設(shè)用地（集體資產(chǎn)）參與城市更新過(guò)程中的合作方的選取與集資資產(chǎn)備案審批問(wèn)題上，以原關(guān)外六區(qū)為例，會(huì)存在“先招商后立項(xiàng)”（以龍華、寶安為代表，城市更新項(xiàng)目選取合作方無(wú)需項(xiàng)目先立項(xiàng)或?qū)Ｒ?guī)批復(fù)）、“先立項(xiàng)/專(zhuān)規(guī)后招商”（以龍崗、坪山為代表，城市更新項(xiàng)目需求合作方一般需項(xiàng)目先完成立項(xiàng)——大鵬甚至規(guī)劃審批完畢——龍崗+坪山+光明后方可進(jìn)行）的區(qū)別。

與此相類(lèi)似，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目選取合作方時(shí)，各區(qū)也會(huì)存在“先招商后立項(xiàng)”或者“先立項(xiàng)后招商”的區(qū)別，即非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目選取合作方的時(shí)間段各區(qū)各有不同，部分區(qū)域甚至在獲取非農(nóng)/征返用地批復(fù)之前或過(guò)程中即可選?。ㄈ琮埲A、寶安），部分區(qū)域則需要等到項(xiàng)目拿地《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》后方可（如龍崗、大鵬、坪山，該類(lèi)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)商可以選擇成為前期意向合作方后參與到非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的合作開(kāi)發(fā)中）。

通過(guò)閱讀各區(qū)關(guān)于集體用地開(kāi)發(fā)和交易管理的相關(guān)規(guī)定（詳見(jiàn)附表：深圳各區(qū)集體用地開(kāi)發(fā)和交易重點(diǎn)政策），各區(qū)對(duì)于非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目在具體合作方的選取與集資資產(chǎn)備案審批上，規(guī)定還是各不相同，具體還是以各區(qū)具體規(guī)定為準(zhǔn)。

與作為存量土地三種主要開(kāi)發(fā)方式（更新+整備+棚改）中最常規(guī)的城市更新方式相比，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地開(kāi)發(fā)方式存在諸多的優(yōu)缺點(diǎn)，筆者做了一個(gè)簡(jiǎn)要的對(duì)比如下（詳見(jiàn)附表：常規(guī)城市更新項(xiàng)目與非農(nóng)/征返地開(kāi)發(fā)項(xiàng)目對(duì)比分析）：

通過(guò)以上不難看出，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地合作開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)周期短（拿地即可實(shí)現(xiàn)開(kāi)發(fā)建設(shè)）、資金占用周期短、可控風(fēng)險(xiǎn)較小的優(yōu)點(diǎn)，在與城市更新的對(duì)比中幾乎可實(shí)現(xiàn)完勝。但是，除競(jìng)爭(zhēng)激烈這一缺陷外，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地合作開(kāi)發(fā)項(xiàng)目是否還有其他短板呢？筆者下文主要針對(duì)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的土地成本及稅務(wù)基礎(chǔ)進(jìn)行分析，讓大家了解下非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地合作開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的“廬山真面目”。

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的土地成本及稅務(wù)基礎(chǔ)要點(diǎn)，具體分為單抬頭和雙（多）抬頭而各有不同。

1. 單抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的土地成本及稅務(wù)基礎(chǔ)要點(diǎn)

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目實(shí)際操作過(guò)程中，會(huì)存在房屋分配（分給村股份公司）和房屋銷(xiāo)售（銷(xiāo)售給具體客戶）兩個(gè)階段，單抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目在這兩個(gè)階段的稅務(wù)基礎(chǔ)要點(diǎn)各不相同。

房屋分配階段，項(xiàng)目公司層面主要需要考慮四個(gè)轉(zhuǎn)讓方的稅種，即：第一，增值稅及附加：視同銷(xiāo)售，按市場(chǎng)價(jià)繳納增值稅，不得同進(jìn)同出；第二，企業(yè)所得稅：試同銷(xiāo)售，按市場(chǎng)價(jià)繳納所得稅，不得同進(jìn)同出；第三，土地增值稅：試同銷(xiāo)售，按市場(chǎng)價(jià)繳納土地增值稅，不得同進(jìn)同出；第四，印花稅：按登記價(jià)繳納印花稅。項(xiàng)目公司有時(shí)候還需要代股份公司承擔(dān)稅負(fù)，這就需要考慮股份合作公司層面兩個(gè)受讓方的稅中，即：第一，契稅：試同銷(xiāo)售，按市場(chǎng)價(jià)繳納契稅；第二，印花稅：按登記價(jià)繳納印花稅。

房屋銷(xiāo)售階段，項(xiàng)目公司則主要需考慮在分配給村股份公司相應(yīng)物業(yè)后，剩余可售物業(yè)部分的轉(zhuǎn)讓?zhuān)枰凑辙D(zhuǎn)讓一手房過(guò)程中轉(zhuǎn)讓方的稅負(fù)，正常繳納增值稅及附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅。分配給村股份公司相應(yīng)物業(yè)部分，一般實(shí)操中村股份公司基于集體資產(chǎn)保值增值的原則不會(huì)再轉(zhuǎn)讓?zhuān)绱_發(fā)生轉(zhuǎn)讓的，因此前開(kāi)發(fā)商已按照市場(chǎng)價(jià)轉(zhuǎn)讓并繳稅的，實(shí)際上村股份公司再轉(zhuǎn)讓所對(duì)應(yīng)的轉(zhuǎn)讓基礎(chǔ)價(jià)已解決市場(chǎng)價(jià)，再轉(zhuǎn)讓實(shí)際稅負(fù)較低。

不過(guò)，土地成本方面，項(xiàng)目公司所支出的全部地價(jià)款，全部可以作為項(xiàng)目公司的土地成本，這是單抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的一大優(yōu)勢(shì)。

2.  雙（多）抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的土地成本及稅務(wù)基礎(chǔ)要點(diǎn)

與單抬頭型類(lèi)型，雙（多）抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的稅務(wù)基礎(chǔ)要點(diǎn)亦需要區(qū)分房屋分配和房屋銷(xiāo)售兩個(gè)階段各不相同。

房屋分配階段，不管是作為出地方的村股份公司，還是作為出資方的開(kāi)發(fā)商，實(shí)際上在房屋分配階段，均是無(wú)需繳納相關(guān)稅收的，具體分述如下：第一，增值稅及附加：因無(wú)需開(kāi)具票據(jù)，房屋分配自用時(shí)出地方、出資方目前均無(wú)需繳納增值稅；第二，企業(yè)所得稅：分配過(guò)程不產(chǎn)生企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)；第三，土地增值稅：不產(chǎn)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，不產(chǎn)生土地增值稅的納稅義務(wù)；第四，契稅：不產(chǎn)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，房屋分配過(guò)程不產(chǎn)生契稅的納稅義務(wù)；第五，印花稅：不產(chǎn)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，房屋分配過(guò)程不產(chǎn)生印花稅的納稅義務(wù)。

房屋銷(xiāo)售階段，開(kāi)發(fā)商剩余可售物業(yè)部分的轉(zhuǎn)讓?zhuān)残枰凑辙D(zhuǎn)讓一手房過(guò)程中轉(zhuǎn)讓方的稅負(fù)，正常繳納增值稅及附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅。分配給村股份公司相應(yīng)物業(yè)部分，如確發(fā)生轉(zhuǎn)讓的，因項(xiàng)目的土地成本低、但深圳目前的市場(chǎng)價(jià)格高，村股份公司需要繳納的稅負(fù)會(huì)比較高。

土地成本方面，雙（多）抬頭型非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的土地成本，一般是需要按照開(kāi)發(fā)商所分得物業(yè)占整個(gè)項(xiàng)目的比例來(lái)確定可分?jǐn)偟耐恋爻杀镜模遣慌懦糠猪?xiàng)目可以爭(zhēng)取到分給村股份公司的物業(yè)部分土地成本為0，如此則項(xiàng)目所支出的全部地價(jià)款，全部可以作為開(kāi)發(fā)商的土地成本。

3. 單抬頭型與雙（多）抬頭型的稅負(fù)對(duì)比

通過(guò)以上敘述不難看出，無(wú)論是單抬頭型還是雙（多）抬頭型，整個(gè)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的綜合稅負(fù)實(shí)際上是不變的，單抬頭型與雙（多）抬頭型的區(qū)別只是將分配給村股份公司房屋部分的稅負(fù)進(jìn)行了相應(yīng)轉(zhuǎn)移。

單抬頭型模式下，分配給村股份公司房屋部分的稅負(fù)由項(xiàng)目公司承擔(dān)，因項(xiàng)目公司均由開(kāi)發(fā)商持有大部分股權(quán)及實(shí)際操盤(pán)，開(kāi)發(fā)商的稅負(fù)相對(duì)較重；

雙（多）抬頭型模式下，分配給村股份公司房屋部分的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給了村股份公司自身，村股份公司再轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)會(huì)非常高，選擇此模式會(huì)一定程度降低開(kāi)發(fā)商的稅負(fù)。

但如村股份公司明確要求，分給村股份公司的物業(yè)及其再轉(zhuǎn)讓必須由開(kāi)發(fā)商承擔(dān)相應(yīng)全部稅負(fù)的，實(shí)際上選擇雙（多）抬頭型，亦可通過(guò)時(shí)間差（村股份公司再轉(zhuǎn)讓發(fā)生在分配房屋之后，且間隔時(shí)間不確定）的方式，以時(shí)間換取空間，從而實(shí)現(xiàn)延遲納稅、合理稅籌的目的。這也是附表：深圳近期在售或在建非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地典型項(xiàng)目大部分項(xiàng)目均選擇雙（多）抬頭型的原因。

1. 項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)前稅籌要點(diǎn)

項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)前，即非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目土地獲取過(guò)程中，其主要的稅務(wù)要點(diǎn)還是在于：

第一，選擇雙（多）抬頭型作為非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的合作開(kāi)發(fā)方式，合理降低開(kāi)發(fā)商的稅負(fù)；

第二，針對(duì)項(xiàng)目范圍內(nèi)確實(shí)存在的拆遷問(wèn)題，按項(xiàng)目實(shí)際情況列支相應(yīng)的拆遷費(fèi)用；

第三，項(xiàng)目前期發(fā)生費(fèi)用，通過(guò)相應(yīng)咨詢服務(wù)費(fèi)、項(xiàng)目可研、法律財(cái)稅咨詢等，爭(zhēng)取進(jìn)入項(xiàng)目后續(xù)的所得稅稅前成本并進(jìn)行相應(yīng)扣除；其他勘察費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi)等，則作為前期開(kāi)發(fā)費(fèi)用正常進(jìn)行扣除。

2. 項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)過(guò)程中的稅籌要點(diǎn)

項(xiàng)目開(kāi)發(fā)建設(shè)過(guò)程中，即非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目房地產(chǎn)二級(jí)開(kāi)發(fā)過(guò)程中，其主要的稅務(wù)要點(diǎn)還是在于：

第一，適當(dāng)增大項(xiàng)目土方工程、園林工程等建安成本；

第二，適當(dāng)增大項(xiàng)目的裝修成本；

第三，采用質(zhì)量?jī)?yōu)質(zhì)的建筑材料，爭(zhēng)取突破建筑安裝工程費(fèi)用的天花板；

第四，商業(yè)部分可加大自持份額，以延遲買(mǎi)賣(mài)的方式來(lái)延遲繳稅（房產(chǎn)稅/城鎮(zhèn)土地使用稅）；

第五，區(qū)分土地增值稅繳納的“應(yīng)”VS“可”，處理好相應(yīng)稅企關(guān)系。

3. 其他實(shí)操技巧

非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目實(shí)操過(guò)程中，還有其他的稅籌方式，供讀者參考：

第一，項(xiàng)目延遲辦理預(yù)售手續(xù)，以租賃為主，延遲繳納房屋轉(zhuǎn)讓的相應(yīng)稅負(fù)；

第二，單抬頭型情形下，不進(jìn)行房屋分配，而是銷(xiāo)售完可售部分后，由開(kāi)發(fā)商以減資方式退出項(xiàng)目公司，由村股份公司100%控股項(xiàng)目公司，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)應(yīng)分配房屋的控制；

第三，適當(dāng)增大項(xiàng)目的公建配套設(shè)施，并與國(guó)土規(guī)劃部門(mén)溝通由開(kāi)發(fā)商建好后移交政府相關(guān)部分，從而增大項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)成本。

常規(guī)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目，其銷(xiāo)售收入一般按照市場(chǎng)價(jià)格取值。但是具體開(kāi)發(fā)成本和開(kāi)發(fā)費(fèi)用方面，其土地成本一般按基準(zhǔn)地價(jià)的10%（或標(biāo)定地價(jià)的1%）繳納，住宅項(xiàng)目的地價(jià)，一般在200元/平米左右，行業(yè)內(nèi)一般說(shuō)這個(gè)接近貼地板的價(jià)格；而項(xiàng)目的建安成本，則是正常市場(chǎng)成本；項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)費(fèi)用方面，財(cái)務(wù)費(fèi)用、營(yíng)銷(xiāo)費(fèi)用、管理費(fèi)用均是正常市場(chǎng)水平。如此以來(lái)，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目相關(guān)稅費(fèi)——土地增值稅、增值稅及附加、企業(yè)所得稅等就會(huì)非常高。

筆者實(shí)操中簡(jiǎn)單估算后發(fā)現(xiàn)，銷(xiāo)售價(jià)格達(dá)8-10萬(wàn)元/平米時(shí)，整個(gè)非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目的綜合稅負(fù)率（稅負(fù)占整個(gè)銷(xiāo)售收入的比例，下同）可達(dá)60%-70%左右；而銷(xiāo)售價(jià)格按照4-5萬(wàn)元/平米估算，稅務(wù)率也高達(dá)30%-40%，都遠(yuǎn)高于普通地產(chǎn)項(xiàng)目綜合稅負(fù)率15%-20%的水平。

就稅負(fù)率來(lái)看，非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目確實(shí)會(huì)是看上去很美的那種項(xiàng)目。

在非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目中，分配給股份合作公司的貨幣和物業(yè)部分，按深圳市稅務(wù)部門(mén)的相關(guān)傾向性意見(jiàn)，雖《廣東省“三舊”改造稅收指引（2019年版）》（粵稅發(fā)[2019]188號(hào)）中有分配物業(yè)可作為土地成本的說(shuō)法，惠州等地留用地開(kāi)發(fā)建設(shè)操作過(guò)程中亦存在部分地區(qū)（惠陽(yáng)區(qū)、大亞灣新區(qū)、仲愷新區(qū)、博羅縣、惠東縣）等可全額入票（分配給村股份公司的物業(yè)全部可作為開(kāi)發(fā)商的土地成本）的實(shí)操，深圳目前的操作還是認(rèn)定其屬于簡(jiǎn)單的合作開(kāi)發(fā)，而非政策性搬遷或其他，分配給股份合作公司的貨幣和物業(yè)部分具體定性下，暫無(wú)法定性為土地成本。

這樣一來(lái)，深圳非農(nóng)建設(shè)用地/征地返還用地項(xiàng)目高企的稅負(fù)率成為必然。針對(duì)如此高的稅負(fù)率，就會(huì)倒逼開(kāi)發(fā)商們進(jìn)行選擇。究竟是選擇增加成本提高商品房品質(zhì)，還是選擇正常成本從而多納稅。

選擇種樹(shù)還是種白菜？答案為何，或許開(kāi)發(fā)商們心里早已就有具體選擇了。