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作者：齊精智律師
在建工程收購和存量資產收購是房地產資產收購的重要對象。對于在建工程收購，一方面該在建工程項目已支付全部土地使用權的出讓金，并取得土地使用權證書；另一方面，該在建工程土地投資開發(fā)需要完成總投資額的25%。齊精智律師提示對于存量物業(yè)轉讓項目而言，收購方需重點關注該項目是否已取得產權證書，是否存在抵置押或存在建設工程價款優(yōu)先受償權，收購后辦理過戶手續(xù)是否存在法律障礙等問題。
根據財稅[2009]59號的規(guī)定，資產收購是指一家企業(yè)（受讓企業(yè)）購買另一家企業(yè)（轉讓企業(yè)）實質經營性資產的交易。國家稅務總局公告2010年第4號指出“實質經營性資產，是指企業(yè)用于從事生產經營活動、與產生經營收入直接相關的資產，包括經營所用各類資產、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術、經營活動產生的應收款項、投資資產等”。
一、直接轉讓。
1、企業(yè)所得稅。
在直接轉讓資產中以股權作為支付對價的，滿足以
下條件可申請?zhí)厥庑远悇仗幚?，暫時不用繳納企業(yè)所得稅。
最新頒布實施的《關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2014]109號）將適用特殊性稅務處理的股權收購和資產收購比例由不低于75%調整為不低于50%，因此，滿足以下條件可申請?zhí)厥庑远悇仗幚?，暫時不用繳納稅款：
（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。
（2）被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。（50%）
（3）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。
（4）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。（85%）
（5）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。
2、增值稅。
收購標的僅僅是資產，不包括負債及人員等，無論收購方是用股權支付還是非股權支付，均按照銷售貨物、不動產以及無形資產進行增值稅處理。
若收購標的得資產是一項業(yè)務，根據13號公告及36號公告的規(guī)定，納稅人在資產重組過程中，通過合并，分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與期限和、相關的債權、負債及勞動力一并轉讓給其他單位和個人的，不屬于增值稅的征稅范疇。
3、土地增值稅。
《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅[2015]5號）規(guī)定，單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權屬轉移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征土地增值稅。但是上述改制重組有關土地增值稅政策不適用于房地產開發(fā)企業(yè)。因此，以不動產投資入股是否涉及到土地增值稅，主要看投資主體和被投資主體是否為房地產企業(yè)。
二、不動產出資入股后轉讓股權。
1、企業(yè)所得稅。
居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)以非貨幣性資產對外投資，應對非貨幣性資產進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額，計算確認非貨幣性資產轉讓所得。企業(yè)以非貨幣性資產對外投資，應于投資協議生效并辦理股權登記手續(xù)時，確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產投資，符合《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）等文件規(guī)定的特殊性稅務處理條件的，也可選擇按特殊性稅務處理規(guī)定執(zhí)行。
2、增值稅。
《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》中規(guī)定，適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產，不包括房地產開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產項目。
根據以上規(guī)定，接受投資入股取得不動產的進項稅額可以從銷項稅額中抵扣，從側面可以說明不動產作價入股是征收增值稅的，并可開具增值稅專用發(fā)票用于被投資單位進行抵扣。
《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》規(guī)定：在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為，屬于不征收增值稅的情形。
三、資產劃轉。
資產劃轉原系國有企業(yè)之間資產流轉的一種方式，《企業(yè)國有資產法》、《企業(yè)國有產權無償劃轉管理暫行辦法》、《企業(yè)國有產權無償劃轉工作指引》等均對資產劃轉作出相關規(guī)定。但《財政部、國家稅務總局關于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅﹝2014﹞109號）則將“劃轉”這一國有資產特有的處置方式擴大到所有的居民企業(yè)之間，不再限于國有資產的處置。
1、企業(yè)所得稅。
《國家稅務總局關于資產（股權）劃轉企業(yè)所得稅征管問題的公告》國家稅務總局公告2015年第40號：
一、《通知》第三條所稱“100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉股權或資產”，限于以下情形：
（一）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司獲得子公司100%的股權支付。母公司按增加長期股權投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權的計稅基礎以劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。
（二）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。
（三）100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎。
（四）受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。劃出方按沖減所有者權益處理，劃入方按接受投資處理。
2、增值稅。
居民企業(yè)之間涉及不動產、土地使用權等資產劃轉的，筆者認為，在無特殊稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定下，不論是母子公司之間或是子公司之間的資產劃轉均需繳納增值稅。但在劃轉同時，若出現下列表格所列的“將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人”的情形的，則不征收增值稅。
綜上，資產轉讓符合條件的也能達到節(jié)稅的目的。
注：文章為作者獨立觀點，不代表資產界立場。
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